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增值稅轉型：稅制改革與經濟發展共贏

2009-3-16
 
2008年11月5日，國務院第34次常務會議決定自2009年1月1日起在全國范圍內實施增值稅轉型改革。這標志著我國增值稅改革向前邁出了重要一步，必將對我國宏觀經濟發展產生積極而又深遠的影響。
　　一、增值稅轉型改革的主要內容
　　在對貨物和勞務普遍征收增值稅的前提下，根據對外購固定資產所含稅金扣除方式的不同，增值稅分為生產型、收入型和消費型三種類型。目前世界上140多個實行增值稅的國家中，絕大多數國家實行消費型增值稅。
　　我國增值稅對銷售、進口貨物以及提供加工、修理修配勞務的單位和個人征收，覆蓋了貨物的生產、批發和零售各環節，涉及眾多行業。1994年稅制改革以來，我國一直實行生產型增值稅。所謂增值稅轉型，是指從生產型增值稅轉變為消費型增值稅。根據國務院常務會議精神，這次增值稅轉型改革的主要內容包括以下幾個方面：
　　1.自2009年1月1日起，全國所有增值稅一般納稅人新購進設備所含的進項稅額可以計算抵扣。
　　2.購進的應征消費稅的小汽車、摩托車和游艇不得抵扣進項稅。
　　3.取消進口設備增值稅免稅政策和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策。
　　4.小規模納稅人征收率降低為3%。
　　5.將礦產品增值稅稅率從13%恢復到17%。
　　二、增值稅轉型改革的涵義
　　（一）增值稅轉型改革，允許企業抵扣其購進設備所含的增值稅，這既是一項重大的減稅政策，也是積極財政政策的重要組成部分，預計將為納稅人減輕稅收負擔超過1200億元。轉型改革將消除生產型增值稅制存在的重復征稅因素，降低企業設備投資的稅收負擔，有利于鼓勵投資和擴大內需，促進企業技術進步、產業結構調整和經濟增長方式的轉變，對于提高我國企業競爭力和抗風險能力，克服國際金融危機的不利影響，將起到積極的作用。
　�。ǘ┰鲋刀愞D型政策，需重點把握幾個要點：
　　一是增值稅轉型改革從2009年1月1日起開始實施，因此，企業在2009年1月1日以前購進的固定資產，即當前已有的存量固定資產，無論是否取得專用發票等合法抵扣憑證，均不得抵扣稅款，包括2008年12月31日以前購進但專用發票開具日期為2009年1月1日以后的購進固定資產。只有2009年1月1日以后實際購進并且發票開具時間是2009年1月1日以后的固定資產，才允許抵扣進項稅額。
　　二是準予抵扣的固定資產范圍僅限于現行增值稅征稅范圍內的固定資產，包括機器、機械、運輸工具以及其他與生產、經營有關的設備、工具、器具。房屋、建筑物等不動產，雖然在會計制度中允許作為固定資產核算，但不能納入增值稅的抵扣范圍，不得抵扣進項稅額。
　　三是小規模納稅人不能享受增值稅轉型的實惠。增值稅轉型是以允許固定資產進項稅額在銷項稅額中計算抵扣為標志的。而現行增值稅制將增值稅納稅人分為一般納稅人和小規模納稅人兩種，其中，一般納稅人按照銷項稅額抵扣進項稅額的方法計算增值稅應納稅額，小規模納稅人采用簡易辦法征收增值稅，不抵扣進項稅額。因此，小規模納稅人購進固定資產，不能享受增值稅轉型的實惠。
　　四是增值稅轉型改革是在全國范圍內統一實施，原先實行擴大增值稅抵扣范圍試點政策的東北、中部、內蒙古東部地區以及四川汶川地震受災嚴重地區，也都納入增值稅轉型改革的總體范疇內，執行相同的政策。即不再按照增值稅稅收增量計算退稅，直接計算抵扣，所留存的尚未退稅的部分進項稅額從當前“待抵扣”狀態變成“可抵扣”狀態。
　�。ㄈ┰鲋刀愞D型改革將固定資產進項稅額納入抵扣范圍，但納稅人購進的應征消費稅的游艇、小汽車和摩托車仍然不允許抵扣進項稅額，排除在此次轉型改革范圍之外。其主要考慮是，納稅人購買小汽車、摩托車等經常用于非生產經營用途，由企業自身消費用，從操作上難以界定哪些屬于生產用，哪些屬于消費用，容易混入生產經營用途抵扣稅款，如果將其計算抵扣將造成稅負不公。因此借鑒國際慣例，規定對于購進的游艇、小汽車和摩托車不得抵扣進項稅額，但主要用于生產經營的載貨汽車則允許抵扣。
　�。ㄋ模┰鲋刀愂且环N中性稅，具有鏈條式的抵扣機制，環環相扣，上環節減免的稅款將自動在下環節補征上來，因此，從稅收效率角度看，增值稅本身非常排斥減免稅。但由于生產型增值稅在經濟生活中造成重復征稅現象，特別是資本有機構成較高的行業，重復征稅問題較為嚴重，因此，我國在1994年稅制改革之后，陸續出臺了一些增值稅優惠政策，包括減稅、免稅和退稅，以照顧特定行業納稅人，促進特定產業發展。增值稅轉型改革降低了納稅人稅負，消除了重復征稅因素，因此有必要將與生產型增值稅相關的優惠政策加以清理，規范完善稅制，堵塞管理漏洞。
　　與增值稅轉型最為相關的政策包括，進口設備免征增值稅政策和外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策。
　　進口設備免征增值稅政策是在我國實行生產型增值稅的背景下出臺的，主要是為了鼓勵相關產業擴大利用外資、引進國外先進技術。但在執行中也反映出一些問題，主要有：進口免稅設備范圍較寬，不利于自主創新、設備國產化和我國裝備制造業的振興；內資企業進口設備的免稅范圍小于外資企業，稅負不公。轉型改革后，企業購買設備，不管是進口的還是國產的，其進項稅額均可以抵扣，原有政策已經可以用新的方式替代，對進口設備免稅的必要性已不復存在，這一政策應予停止執行。
　　外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策也是在生產型增值稅和對進口設備免征增值稅的背景下出臺的。由于轉型改革后，這部分設備一樣能得到抵扣，因此，外商投資企業采購國產設備增值稅退稅政策也相應停止執行。
　�。ㄎ澹┻m用轉型改革的對象是增值稅一般納稅人，改革后這些納稅人的增值稅負擔會普遍下降，而規模小、財務核算不健全的小規模納稅人（包括個體工商戶），由于是按照簡易辦法計算繳納增值稅，不抵扣進項稅額，其增值稅負擔不會因轉型改革而降低。因此，為了平衡小規模納稅人與一般納稅人之間的稅負水平，促進中小企業的發展和擴大就業，需要相應降低小規模納稅人的征收率。
　　現行政策規定，小規模納稅人按工業和商業兩類分別適用6％和4%的征收率。考慮到現實經濟活動中小規模納稅人混業經營十分普遍，實際征管中難以明確劃分工業和商業小規模納稅人，轉型改革后，對小規模納稅人不再區分工業和商業設置兩檔征收率，將小規模納稅人的征收率統一降低至3%。
　�。┛紤]到轉型改革后，礦山企業外購設備將納入進項稅額的抵扣范圍，整體稅負將有所下降。因此，為了公平稅負，規范稅制，促進資源節約和綜合利用，將金屬礦、非金屬礦采選產品的增值稅稅率從13%恢復到17%。
　　三、增值稅轉型改革與東北、中部等地區試點辦法的異同
　　從2004年7月1日起，我國對東北地區的8個行業實施增值稅轉型試點。從2007年7月1日起，對中部地區26個城市的8個行業實施試點。2008年7月1日起，內蒙古自治區東部五個盟市和四川汶川地震受災嚴重地區也開始實行試點。除四川汶川地震受災嚴重地區外，試點改革的主要內容是，允許一般納稅人購進固定資產進項稅額從銷項稅額中抵扣。為減少對財政收入的影響，對應抵扣的增值稅采取了退稅的方式，當期應退的稅額不得超過當期新增增值稅稅額，不足抵扣的部分結轉下期繼續抵扣（以下簡稱增量抵扣辦法），年終如果財政收入狀況允許，再采取全國統一的常規辦法（由納稅人直接向稅務機關申報抵扣，當期應納增值稅額不足抵扣的部分再結轉下期抵扣）計算退稅，不再按增量抵扣辦法控制。據統計，截至2007年年底，東北和中部轉型試點地區新增設備進項稅額總計244億元，累計抵減欠繳增值稅額和退給企業增值稅額186億元。
　　2009年實施的轉型改革與試點辦法所不同的，一是新購進機器設備，不考慮本年內企業是否有新增增值稅稅額、是否存在增值稅增量，均可實行抵扣；二是增值稅轉型改革在全國所有地區同步實施，不再限定行業，統一了全國增值稅政策；三是購進固定資產，憑增值稅專用發票和海關完稅憑證等合法的抵扣憑證，直接計算抵扣，不再采用退稅的操作方式。
　　四、增值稅、消費稅和營業稅條例的修訂內容
　�。ㄒ唬┰鲋刀悧l例修訂的主要內容增值稅轉型改革的核心是在企業計算應繳增值稅時，允許抵扣購入機器設備所含的增值稅，這一變化，與修訂前的增值稅條例關于不得抵扣固定資產進項稅額的規定有沖突。因此，實行增值稅轉型改革需要對增值稅條例進行修改。增值稅條例主要作了以下五個方面的修訂：
　　一是允許抵扣固定資產進項稅額。修訂前的增值稅條例規定，購進固定資產的進項稅額不得從銷項稅額中抵扣，即實行生產型增值稅。修訂后的增值稅條例刪除了有關不得抵扣購進固定資產的進項稅額的規定，允許納稅人抵扣購進固定資產的進項稅額，實現增值稅由生產型向消費型的轉變。
　　二是為堵塞由于增值稅轉型可能形成的稅收漏洞。修訂后的增值稅條例規定，與企業技術更新無關且容易混為個人消費的自用消費品（如小汽車、游艇等）所含的進項稅額，不得計算抵扣。
　　三是降低小規模納稅人的征收率。修訂后的增值稅條例對小規模納稅人不再設置工業和商業兩檔征收率，將征收率統一降至3%.四是將一些現行增值稅政策體現到修訂后的條例中。一是補充了有關農產品和運輸費用扣除率，對增值稅一般納稅人進行資格認定等規定。二是考慮到原條例規定的對來料加工、來料裝配和補償貿易所需進口設備給予免稅的政策已不再執行，因此取消了上述政策。
　　五是根據稅收征管實踐，為方便納稅人納稅申報，提高納稅服務水平，緩解征收大廳的申報壓力，將納稅申報期限從10日延長至15日。同時，明確了對境外納稅人如何確定扣繳義務人、扣繳義務發生時間、扣繳地點和扣繳期限的規定。
　�。ǘ┫M稅和營業稅條例修訂的相關內容為保持增值稅、消費稅、營業稅相關政策和征管措施之間的有效銜接，同時對消費稅條例和營業稅條例進行了相應修改。消費稅方面，與增值稅條例銜接，將納稅申報期限從10日延長至15日，對消費稅的納稅地點等規定進行了調整。營業稅方面，將納稅申報期限從10日延長至15日，進一步明確了對境外納稅人如何確定扣繳義務人、扣繳義務發生時間、扣繳地點和扣繳期限的規定。
　　五、增值稅轉型改革的配套政策與措施
　　增值稅轉型改革是一項重大的稅收政策制度調整工作，涉及面廣，情況復雜，很多增值稅政策規定需要隨之作出相應調整。
　�。ㄒ唬┰鲋刀悧l例修訂后，實施細則需要結合修訂后的條例進行相應修訂。國家稅務總局自2008年上半年起，在研究修訂增值稅條例的同時，就同步開展了研究修訂增值稅條例實施細則的工作。經過充分討論，吸納了征管實踐中很多行之有效的政策措施，進一步明確了稅務機關和納稅人的權利和義務，以堵塞管理漏洞，減少執行中的爭議問題。
　�。ǘ┬抻喓蟮脑鲋刀悧l例取消了廢舊物資發票抵扣稅款的規定，這意味著今后廢舊物資發票將不再作為抵扣憑證，失去抵扣稅款的功能。
　　長期以來，國家對廢舊物資回收經營行業給予增值稅優惠政策，自2001年5月起，對廢舊物資回收經營單位銷售的廢舊物資免征增值稅，并允許生產企業購進免稅廢舊物資憑普通發票按10%抵扣增值稅。這種做法，雖然起到了扶持廢舊物資回收、促進循環利用的作用，但違反了“征多少扣多少、未征稅不扣稅”的增值稅基本原理，給不法分子可乘之機，在執行中出現了比較嚴重的問題。一是產廢企業容易偷逃增值稅，隱瞞銷售廢舊物資時應納的增值稅。二是誘發利廢企業虛增進項稅額抵扣行為，導致回收單位虛開廢舊物資銷售發票享受免稅，利廢企業用虛開的發票多抵扣稅款，從而使國家稅款大量流失。不僅破壞了稅收征管秩序，也嚴重影響了回收行業的規范和健康發展。
　　因此，必須對現行增值稅政策進行調整，以扭轉當前稅收管理的不利局面。經多方征求意見，并報國務院批準，在修訂增值稅條例時，取消了廢舊物資發票的抵扣功能，對回收單位恢復照章征稅，利廢企業憑對方開具的專用發票抵扣稅款。目前，財政部和國家稅務總局正在研究起草有關政策性文件，近期即將下發執行。
　　（三）1994年稅制改革以來，國家稅務總局會同財政部發布了一系列有關增值稅政策的規范性文件，并單獨發布了多項增值稅管理規定，包括一般納稅人管理和專用發票管理等。對此，國家稅務總局結合增值稅轉型改革后的新形勢和新要求，進行了全面梳理，將需要廢止、進行調整和繼續有效的文件分出類別，并研究擬定了下一步調整和完善相關增值稅政策和日常管理規范性文件的意見，有關政策梳理的結果將按照工作安排逐步向社會公布。
　　（四）對于小型經營者，財政部和國家稅務總局正在研究提高增值稅起征點幅度的政策。免除更多小型經營者的增值稅納稅義務，既減輕其經營負擔，又便于稅務機關抓好對大型企業的征管。同時，財政部和國家稅務總局也在研究適當降低增值稅小規模納稅人標準，將更多小規模納稅人納入一般納稅人范圍，進一步消除重復征稅因素，促進中小企業發展。
　�。ㄎ澹┰谡魇展芾矸矫�，國家稅務總局根據征管需要，開展了增值稅納稅申報資料的調整工作，調整的主要內容包括：對現行申報資料中部分數據指標名稱進行修改、補充完善相關數據指標填表說明、重新調整“一窗式”比對指標等。同時，為了能夠及時統計2009年實施增值稅轉型改革后全國增值稅一般納稅人當期發生的固定資產進項稅額，國家稅務總局將于近期調整綜合征管軟件，增加增值稅轉型固定資產進項稅額統計的功能。		  

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